Archivio degli autori Annamaria Palumbo

A partire dall’1.10.2011, una volta notificato l’accertamento e decorsi i termini utili per pagare, l’Agenzia delle Entrate e della Riscossione può notificare direttamente il pignoramento.

L’agente della riscossione può avvalersi delle ordinarie misure cautelari a favore del proprio credito e pertanto può:

• iscrivere ipoteca sugli immobili del contribuente e dei coobligati, se il credito per cui si procede supera la somma di 20.000,00 Euro (art. 77, D.P.R. 602/73)
• disporre il fermo dei beni mobili registrati (art. 86, D.P.R. 602/73)
• adottare ogni azione conservativa del credito (art. 2901 c.c.)

Se il pignoramento non è notificato decorso un anno dalla notifica dell’accertamento esecutivo, è necessario notificare l’intimazione ad adempiere (art. 50, DPR 602/73).

Ultimamente l’Agenzia delle Entrate notifica l’intimazione ad adempiere anche in seguito alla sentenza pronunciata dalla Commissione Tributaria in caso di soccombenza del contribuente.

In tal caso, in seguito alla decisione di primo grado sono pretesi i due terzi del dovuto o la diversa misura stabilita dal giudice sempre nel limite di due terzi.

Tuttavia l’atto di intimazione ad adempiere non prevede la possibilità di dilazionare le somme.

Pertanto, se il contribuente intende corrispondere le somme con un piano dilazionato, dovrà attendere che il credito sia trasferito all’agente della riscossione e chiedere a quest’ultimo la dilazione secondo le ordinarie regole per i ruoli.

Dovrà, in questo caso pagare i maggiori oneri legati all’aggio della riscossione ed agli interessi di mora, oltre agli interessi ordinariamente calcolati.

L’Agenzia delle Entrate e della Riscossione deve informare il contribuente dell’avvenuta “presa in carico” delle somme (ad eccezione del caso in cui sia ravvisabile il fondato pericolo per la riscossione).

La comunicazione avviene con raccomandata semplice o posta elettronica. Non si tratta pertanto di una vera e propria notifica.

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Se l’accertamento non diviene definitivo, l’esecuzione forzata è sospesa per un periodo di 180 giorni decorrenti dall’affidamento in carico del credito agli agenti della riscossione.

La sospensione non opera se l’accertamento è divenuto definitivo o se l’agente della riscossione viene a conoscenza di elementi idonei a integrare il fondato pericolo di pregiudizio per la riscossione.

CASI

Sono considerate situazioni idonee ad integrare il fondato pericolo per la riscossione:

• il fallimento del contribuente;
• l’assoggettamento a concordato preventivo.

Non sono considerate situazioni idonee ad integrare il fondato pericolo per la riscossione:

• lo stato di semplice liquidazione della società;
• il mero richiamo alla fondatezza dell’accertamento.

La dimostrazione del fondato pericolo per la riscossione deve essere contenuta già nell’avviso di accertamento.

In breve, all’atto della ricezione dell’accertamento, il contribuente può presentare ricorso chiedendo contestualmente la sospensione dell’esecuzione.

Le somme, per l’intero o per un terzo, oltre interessi, devono essere versate entro il termine per la presentazione del ricorso (quindi entro 60 giorni, nella maggior parte dei casi). In assenza di pagamento entro tale termine, il dovuto sarà maggiorato dell’aggio.

E’ possibile chiedere la dilazione delle somme a determinate condizioni.

In caso di proposizione del ricorso, dalla notifica dell’accertamento l’esecuzione è sospesa per 270 giorni (60+30+180).

Quanto detto non opera per i provvedimenti di fermo e ipoteca, i quali possono essere adottati – in presenza dei presupposti di legge – decorsi  90 giorni dalla notifica dell’atto.

Entro tale termine, tuttavia, il giudice può aver già concesso la sospensione giudiziale richiesta con il ricorso.

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Il DL 78/2010 ha attribuito efficacia esecutiva agli avvisi di accertamento. Pertanto, una volta notificato l’ati, il contribuente deve versare le somme senza attendere la cartella di pagamento.

 La nuova procedura si applica agli avvisi di accertamento emessi dall’AE relativi a: imposte dirette (IRPEF, IRES), IRAP, IVA, ritenute (sia a titolo di acconto che d’imposta), imposte sostitutive, nonché ai connessi provvedimenti di irrogazione delle sanzioni.

 L’avviso di accertamento diventa esecutivo decorso il termine utile per la proposizione del ricorso ossia 60 giorni dalla notificazione dell’atto.

Decorsi ulteriori 30 giorni la riscossione delle somme richieste è affidata agli agenti della riscossione per l’esecuzione forzata, senza che si proceda alla notifica della cartella di pagamento.

I crediti vengono affidati mediante flussi telematici. I flussi di carico sono equiparati alle iscrizioni a ruolo.

L’esecuzione forzata è sospesa per un periodo di 180 giorni dall’affidamento in carico agli agenti della riscossione. L’agente della riscossione, al momento dell’affidamento, deve darne notizia al contribuenti anche mediante raccomandata semplice o posta elettronica, salvo il caso di fondato pericolo per la riscossione.

Il contribuente ha la possibilità di chiedere la sospensione dell’atto in via amministrativa o in via giudiziale.

  La riscossione dunque avviene secondo le seguenti fasi:

• avviso di accertamento;
• affidamento del credito all’Agente della riscossione;
• eventuale intimazione ad adempiere;
• pignoramento.

 In caso di proposizione del ricorso, rimangono ferme le disposizioni sulla riscossione frazionata, salvo il caso di fondato pericolo per la riscossione.

  Pertanto:

• ove il contribuente non presenti ricorso, occorre versare le somme entro 60 giorni dalla notifica dell’accertamento;
• ove il contribuente presenti ricorso, occorre il versamento a titolo di imposta:
  • di un terzo degli importi dovuti a titolo di imposta, ai sensi dell’art. 15 del DPR 602/73;
  • dei restanti due terzi, dopo la sentenza di primo grado sfavorevole al contribuente (art. 68 del D. Lgs. 546/92);
  • del residuo, dopo la sentenza di secondo grado sfavorevole al contribuente (art. 68 del D. Lgs. 546/92)
• quanto alle sanzioni, sempre nel caso di proposizione del ricorso (art. 19 D. Lgs 472/97 e art. 68 del D. Lgs. 546/92:
  • sino alla sentenza di primo grado non bisogna versare alcun importo;
  • dopo la sentenza della CTP che rigetta il ricorso, occorre versare le somme nella misura di due terzi;
  • dopo la sentenza della CTR sfavorevole al contribuente, occorre versare il residuo.

Accertamenti sull’abuso del diritto (art. 10-bis , L. 212/2000)

 In caso di accertamenti eseguiti sulla base dell’abuso del diritto, le somme sia a titolo di sanzione sia a titolo di imposta, non possono essere riscosse sino alla sentenza di primo grado sfavorevole al contribuente.

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La motivazione costituisce un essenziale strumento di garanzia del diritto di difesa in quanto solo in presenza di una motivazione esaustiva il contribuente può vagliare l’opportunità di presentare ricorso.

In particolare, l’avviso di accertamento deve essere motivato:

• in relazione ai presupposti di fatto e alle ragioni giuridiche che lo hanno determinato
• con distinto riferimento ai singoli redditi delle varie categorie;
• con indicazione dei fatti e delle circostanze che giustificano il ricorso a metodi induttivi o sintetici;
• esplicitando le ragioni del mancato riconoscimento di deduzioni e detrazioni.

Le ragioni poste a base dell’atto impositivo definiscono pertanto i confini del giudizio.

Il ricorrente, infatti, si può difendere sollevando eccezioni in ordine a quanto indicato nella motivazione.

Di conseguenza, l’Ufficio nel corso del giudizio non può integrare o modificare i presupposti della pretesa.

La Cassazione (20551/2013) ha affermato che l’obbligo di motivazione degli atti tributari, previsto dallo Statuto, può essere adempiuto anche “per relationem”, ovverosia mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri fatti o documenti, a condizione che questi ultimi siano allegati all’atto notificato ovvero che lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale.

Motivazione e tipologie di accertamento

A ciascuna tipologia di accertamento corrisponde una diversa tipologia di motivazione.

• Accertamento analitico: la motivazione dovrà contenere le ragioni della presunta violazione di legge contestata per ogni recupero a tassazione.
• Accertamento analitico- induttivo: la motivazione dovrà evidenziare il percorso logico-argomentativo in forza del quale ritiene la presunzione convincente.
• Accertamento induttivo: devono essere rigorosamente descritte le ragioni legittimanti tale tipo di rettifica (ad esempio, la prova dell’inattendibilità della contabilità). Occorre pertanto una specificazione di ogni presunzione assunta, in modo da rendere possibile la difesa del contribuente. E’ necessario infatti verificare  che la determinazione del reddito su base extra-contabile non sia sfociata in arbitrarietà.

In conclusione, l’avviso di accertamento è espressione di un potere autoritativo. Ciò comporta che, se esso non è impugnato, la maggiore pretesa avanzata non è più contestabile.

L’avviso di accertamento pertanto diviene definitivo per:

– decorrenza del termine per proporre ricorso (60 giorni dalla notificazione dell’atto, ferma restando la sospensione feriale dei termini) (art. 21 D. Lgs. 546/92);

– sentenza di rigetto del ricorso passata in giudicato.

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L’avviso di accertamento è l’atto conclusivo del procedimento di verifica o di controllo presso l’Ufficio.

A partire dagli accertamenti emessi dall’1.10.2011 e con riferimento alle imposte sui redditi, all’IVA e all’IRAP, l’avviso di accertamento ha efficacia esecutiva.

Il procedimento di verifica ovvero di controllo presso l’Ufficio sfocia pertanto in un atto denominato “avviso di accertamento”. L’attività di accertamento si articola in 4 fasi principali:

1. fase di iniziativa: selezione dei soggetti da sottoporre a controllo e acquisizione degli elementi fiscalmente rilevanti;
2. fase istruttoria: selezione dei dati e degli elementi su cui l’accertamento deve fondarsi;
3. fase decisoria: individuazione del contenuto dell’atto;
4. fase integrativa dell’efficacia: notifica dell’atto.

Il potere di accertamento è sottoposto ad una serie di regole, il cui mancato rispetto conduce all’illegittimità dell’atto.

L’avviso di accertamento si compone di due parti:

• il dispositivo;
• la motivazione;

A pena di nullità esso deve contenere:

• indicazione dell’imponibile o degli imponibili accertati;
• l’indicazione delle aliquote applicate e delle imposte liquidate, al lordo e al netto delle detrazioni, delle ritenute di acconto e dei crediti di imposta;
• i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che lo hanno determinato.

L’accertamento contiene inoltre l’intimazione ad adempiere all’obbligo di versamento delle somme entro il termine per la presentazione del ricorso.

Indicazioni previste dallo Statuto dei diritti del contribuente
Lo Statuto dei diritti del contribuente (art. 7, L.n. 212/2000) prevede che gli atti dell’Amministrazione finanziaria debbano tassativamente indicare anche:

• l’Ufficio presso il quale è possibile ottenere informazioni in merito all’atto notificato e il responsabile del procedimento;
• l’organo o l’autorità amministrativa presso il quale è possibile promuovere un riesame anche nel merito dell’atto;
• le modalità, il termine, l’organo giurisdizionale o l’autorità amministrativa cui è possibile ricorrere.

Violazione degli obblighi di indicazione
L’art. 7 non indica le conseguenze relative all’omissione degli obblighi di indicazione.
La giurisprudenza è concorde nel ritenere che tali violazioni non comportino la nullità dell’atto, in quanto non previsto dal legislatore.

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